Jak biura mają rozliczać VAT? Rzecznik generalny TSUE wydał opinię

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał opinię dotyczącą rozliczania podatku VAT przez biura podróży.

Biuro Skarpa Travel pozostawało w sporze z organami podatkowymi. Touroperator uważał, że VAT staje się wymagalny w momencie, kiedy znana jest ostateczna wysokość marży. Minister Finansów jest natomiast zdania, że podatek jest wymagalny już w momencie wpłaty zaliczki. Sprawa trafiła do sądu. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił się do Trybunału Sprawiedliwości UE z pytaniem, czy ogólna zasada dotycząca wymagalności VAT w wypadku zaliczek stosuje się do usług objętych szczególną procedurą VAT marża, przewidzianą dla usług turystycznych. Jeżeli tak jest, sąd odsyłający chciał się dowiedzieć, od jakiej kwoty należy pobrać VAT, jeżeli ostateczna wysokość marży może zostać określona dopiero po wpłacie zaliczki.

Minister Finansów, w interpretacji indywidualnej, wydanej dla krakowskiego touroperatora uznał, że VAT staje się wymagalny w momencie dokonania wpłaty zaliczki, pod warunkiem że płatność dokonywana jest w odniesieniu do konkretnej, jasno określonej usługi. Aby w tym momencie określić marżę/podstawę opodatkowania, Skarpa powinna wziąć pod uwagę przewidywane koszty, a w późniejszym czasie - w razie potrzeby - dokonać odpowiednich korekt.

Skarpa Travel zaskarżyła interpretację indywidualną wydaną przez Ministra Finansów przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie. Uznając tę interpretację za nieprawidłową i uchylając ją, sąd stwierdził, że VAT staje się wymagalny dopiero w momencie, kiedy marża jest już znana - jakiekolwiek inne rozwiązanie powodowałoby bowiem niedopuszczalną modyfikację ustawowych zasad ustalania podstawy opodatkowania, ponieważ nie można by wtedy brać pod uwagę "rzeczywistej marży", a podstawa opodatkowania opierałaby się na szacunkach, których wykorzystanie powinno być ograniczone do ściśle określonych przypadków. Korekty deklaracji podatkowych powinno dokonywać się w sytuacji wyjątkowej, nie może ona stanowić zasady.

Minister Finansów odwołał się od tego orzeczenia do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten nie miał pewności co do tego, czy zasada szczególna dotycząca podstawy opodatkowania w wypadku usług świadczonych przez biura podróży ma wpływ na moment, w którym VAT od tych usług staje się wymagalny. Chociaż klient kupuje konkretną, dającą się zidentyfikować usługę, koszty, które poniesie biuro podróży, będą znane dopiero na późniejszym etapie. Dlatego też sąd odsyłający uważa, że zasada ogólna z art. 65 dyrektywy VAT nie znajduje tutaj zastosowania. NSA ten przyznał jednak również, że takie rozwiązanie nie jest przewidziane w dyrektywie VAT i można by je wywieść jedynie z ogólnych ram dyrektywy.

NSA zadał następujące pytania

1. Czy przepisy dyrektywy 2006/112 należy interpretować tak, że obowiązek podatkowy z tytułu zaliczek otrzymanych przez podatnika świadczącego usługi turystyki, opodatkowane w procedurze szczególnej przewidzianej dla biur podróży w art. 306-310 [dyrektywy 2006/112], powstaje w momencie określonym w art. 65 tejże dyrektywy?
   
2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie pierwsze: czy art. 65 dyrektywy 2006/112 należy interpretować tak, że dla celów opodatkowania zaliczkę otrzymaną przez podatnika świadczącego usługi turystyki, opodatkowane w procedurze szczególnej przewidzianej dla biur podróży w art. 306-310 [dyrektywy 2006/112], pomniejsza się o koszty, o których mowa w art. 308 [dyrektywy 2006/112], faktycznie poniesione przez podatnika do momentu otrzymania zaliczki?

.
Cel procedury szczególnej dla biur podróży ma dwojaki charakter. Po pierwsze, Trybunał wielokrotnie wyjaśniał, że celem procedury szczególnej dla biur podróży jest uniknięcie trudności, jakie wynikałyby z "zastosowania zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego z powodu wielości i lokalizacji świadczonych [przez biura podróży] usług". Po drugie, celem tej procedury jest również utrzymanie poboru VAT od tych usług w państwach członkowskich, w których świadczona jest usługa, przy jednoczesnym poborze podatku odnoszącego się do usług świadczonych przez biuro podróży w państwie członkowskim, w którym biuro to ma siedzibę. W konsekwencji, w ramach procedury szczególnej dla biur podróży, biura podróży nie są uprawnione do odliczenia podatku naliczonego od usług świadczonych przez ich dostawców w różnych państwach członkowskich. W efekcie obciążają tym podatkiem - jako elementem kosztów - swoich klientów wraz z ich własnym podatkiem należnym pobieranym od marży i płaconym w państwie członkowskim, w którym mają siedzibę. Innymi słowy, cena imprezy turystycznej zawiera cenę usług świadczonych przez dostawców, zawierającą naliczany przez nich VAT, marżę biura podróży (której wysokość na tym etapie nie jest jeszcze ostateczna) oraz VAT od tej marży, który płacą biura podróży - uznał rzecznik generalny TSUE, Michał Bobek. Z całą opinią rzecznika generalnego można zapoznać się pod adresem curia.europa.eu

Rzecznik wskazał, że wyżej wymienione elementy wskazują zatem na to, że art. 306-308 dyrektywy VAT przewidują dwojakie odstępstwo - od definicji podstawy (tego, co podlega opodatkowaniu) oraz miejsca (tego, gdzie następuje opodatkowanie) opodatkowania. Przepisy te nie mówią jednak nic o zdarzeniu powodującym powstanie obowiązku podatkowego ani o wymagalności podatku.

Jeśli chodzi o problem nieznanej wysokości marży, Skarpa potwierdziła na rozprawie, że co do zasady cena, jaką biuro podróży pobiera od klientów, wydaje się składać z kilku różnych kwot. VAT, który musi potem zostać obliczony i zapłacony przez biuro podróży, jest już zawarty w "cenie katalogowej". Ostateczną wysokość marży, jak się wydaje, liczy się zatem "przez wyłączenie" w takim sensie, że po odjęciu od otrzymanej wpłaty faktycznych kosztów pozostałą kwotę dzieli się na marżę i VAT. W ten sposób biuro podróży nie przesyła klientowi faktury korygującej. Jeśli branża rzeczywiście działa w taki sposób, co, jak rozumiem, Skarpa potwierdziła na rozprawie, tak samo jak to, że cena katalogowa zawiera już VAT, a biura podróży nie naliczają później VAT odrębnie, to z twierdzeń tych mogę wyciągnąć tylko jeden logiczny wniosek - rozsądnie działające biuro podróży musi rzeczywiście dość szczegółowo oszacować przewidywane koszty i spodziewaną marżę, aby móc opublikować taką cenę w katalogu. Zatem, mimo że dokładna wysokość marży może rzeczywiście nie być znana w momencie wpłaty zaliczki czy też w momencie rzeczywistego wykonania usługi, a nawet przez znaczny czas potem (aż do - i pod warunkiem - uregulowania wszystkich płatności na rzecz danego dostawcy i/lub za dany sezon), faktem pozostaje, że każde biuro podróży, które nie chce ponieść strat, prawdopodobnie dysponuje dość szczegółowym oszacowaniem przewidywanych kosztów, zanim stworzy i zareklamuje określoną imprezę turystyczną. - napisał Michał Bobek w swojej opinii.

Trybunał Sprawiedliwości wysłał do Naczelnego Sądu Administracyjnego taką odpowiedź. Przepisy dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że obowiązek podatkowy z tytułu zaliczek otrzymanych przez podatnika świadczącego usługi turystyki, opodatkowane w procedurze szczególnej przewidzianej dla biur podróży w art. 306-310 dyrektywy 2006/112, powstaje w momencie określonym w art. 65 tej dyrektywy, tzn. w chwili otrzymania odnośnej zaliczki.

W tym momencie VAT należy naliczyć od marży określonej jako różnica między sumą otrzymanej zaliczki a odnośnym odsetkiem całkowitych przewidywanych kosztów dla danej transakcji.